Sobre el tratamiento contable de los créditos fiscales que pueden surgir con ocasión de la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 27 de febrero de 2014, por la que se declara la ilegalidad delimpuesto sobre ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos.
Respuesta
“… el
reconocimiento del activo por la devolución de impuestos solo se producirá
cuando la Administración tributaria reconozca la citada deuda una vez que la
empresa haya hecho valer, en tiempo y forma, su expectativa de derecho.
… el activo por devolución de impuestos se realizará
con abono a una cuenta de ingresos del ejercicio, en concreto en la cuenta 778.
“Ingresos excepcionales” ya
que, si bien, el ingreso referido tiene naturaleza tributaria, se trata de un
ingreso de cuantía significativa y carácter excepcional que no debe
considerarse periódico al evaluar los resultados de la empresa”.
Análisis
Se analiza el caso de una empresa
que ha soportado del impuesto sobre ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos
(comúnmente conocido como ”céntimo sanitario”), declarado contrario a Derecho por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea por Sentencia de 27/02/2014.
El ICAC aclarara que la sentencia
por sí sola no permite registrar ningún activo de naturaleza fiscal.
Para conseguir la devolución de
las cantidades pagadas por dicho impuesto, la empresa deberá iniciar un
procedimiento de reclamación de ingresos indebidos o de responsabilidad
patrimonial del Estado.
La Agencia Tributaria pone a
disposición de los contribuyentes un modelo normalizado de solicitud de devolución
del impuesto soportado, el cual puede presentarse telemáticamente:
http://www.agenciatributaria.es/AEAT.internet/Inicio/_componentes_/_Le_interesa_conocer/Devolucion_del_Impuesto_sobre_las_Ventas_Minoristas_de_Determinados_Hidrocarburos___centimo_sanitario__.shtml
Hasta el momento en el que recaiga
resolución en el procedimiento iniciado por la empresa para la recuperación de
las cantidades pagadas por el impuesto, no se podrá registrar el
correspondiente activo frente a la Hacienda Pública por este concepto. Máxime teniendo
en cuenta la controversia surgida en cuanto a las cantidades a devolver, ya que inicialmente el Gobierno practicó una minoración por mínimos comunitarios a las primeras devoluciones acordadas, pero finalmente, ante la amenaza de huelga del sector del transporte, optó por asumir la devolución de la totalidad de las cantidades correspondientes a este impuesto (*).
Podemos asemejar este caso al
reconocimiento de ingresos por indemnizaciones de daños y perjuicios: no se
registrarán hasta que recaiga resolución que reconozca el derecho a la
indemnización.
Llegado el momento, el registro de
dichas cantidades se realizará con cargo a una cuenta activo frente a la
Hacienda Pública, como puede ser la cuenta 4709 “Hacienda Pública, deudora por
devolución de impuestos”, y con abono a una cuenta de ingresos excepcionales
(778).
El ICAC precisa que en el caso
analizado no estaríamos ante un error contable ni un cambio de criterio. Por
ello, el registro de las cantidades a devolver por la Hacienda Pública formará
parte de los ingresos del ejercicio en el que se reconozca el derecho a la
devolución.
En efecto, en este caso no podemos
hablar de cambio de criterio contable, ya que la liquidación del impuesto y
correspondiente registro contable se realizó en cumplimiento de la legalidad
vigente, ni tampoco se cumple la definición de error contable establecida en el
PGC (Norma de Registro y Valoración 22ª):
“… se
entiende por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de
ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente,
información fiable que estaba disponible cuando se formularon y que la empresa
podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas cuentas.
Ya que en el momento de formulación
de las cuentas anuales de ejercicios anteriores no había sido reconocida aún la
ilegalidad del impuesto.
Por último, precisar que
igualmente deben registrarse los posibles intereses de demora que la
Administración Tributaria abone a la empresa junto con la devolución del
impuesto soportado. El carácter excepcional
primaría sobre el carácter financiero de los importes percibidos, e
igualmente deberían formar parte del resultado del ejercicio en que se reconozca
el derecho a la devolución.
Ejemplo
La empresa ha solicitado a Hacienda devolución
de ingresos indebidos por importe de 100.000 € en concepto de impuesto sobre
ventas Minoristas de Determinados Hidrocarburos soportado. Ha recibido
estimación de su solicitud por importe de 50.000 € más 4.000 € por intereses de
demora.
El asiento a registrar en el ejercicio
en el que se resuelva la solicitud de ingresos indebidos sería el siguiente:
54.000 (4709) “Hacienda Pública,
deudora por devolución de impuestos”
a (778) Ingresos excepcionales 54.000
ACTUALIZACIÓN 12 de noviembre de 2014:
En relación a la tributación de la devolución del céntimo sanitario, la AEAT ha incluído entre las preguntas frecuentes lo siguiente:
Con relación al Impuesto sobre Sociedades, la Dirección General de Tributos, en la consulta tributaria V2462-14 de 18 de septiembre de 2014, señala que la devolución del IVMDH contabilizado en su día como gasto debe imputarse como ingreso en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades en el ejercicio en que se reconoce el derecho a su devolución. Además, respecto de los intereses de demora que, en su caso, se hubieran reconocido sobre la referida devolución, aclara que tendrán el mismo tratamiento.En consecuencia, no habrá que presentar ninguna declaración complementaria ya que los ingresos derivados de las devoluciones del IVMDH deberán imputarse a los períodos impositivos en que se reconozca el derecho a su devolución, debiendo ser declaradas en sus correspondientes autoliquidaciones.
En dicha resolución la DGT sugiere la utilización de la cuenta 636 "Devolución de impuestos" para contabilizar la devolución del céntimo sanitario, en contra de la opinión del ICAC, que prefiere la cuenta 778 dado el carácter excepcional de esta devolución.
Por tanto, la duda está servida y el debate se abre con estas interpretaciones oficiales discrepantes.
Desde el punto de vista de la información financiera suministrada en las Cuentas Anuales, ambas cuentas se reflejarán dentro del resultado de explotación de la cuenta de pérdidas y ganancias:
- Si atendemos a la opinión de la DGT (cuenta 636), se integrará en la partida de "Otros gastos de explotación", con el resto de tributos.
- Si atendemos a la opinión del ICAC (cuenta 778), se reflejará en una partida de "Otros resultados".
En mi opinión, optaría por el registro contable propuesto por el ICAC, ya que con ello se refleja más fielmente la realidad de los resultados del ejercicio, presentando los importes relativos a la devolución del céntimo sanitario en una partida independiente que refleja el carácter excepcional de dichos importes.
En caso de que dicho importe fuera significativo, indicaría su origen en la Nota de la Memoria relativa a "Ingresos y gastos".
(*) La minoración por mínimos comunitarios deriva de los importes mínimos de recaudación fijados por la Directiva 2003/96/CE, de 27 de octubre de 2003, por la que se reestructura el régimen comunitario de imposición de los productos energéticos y de la electricidad.
En los casos en los que la Agencia Tributaria ha practicado dicha minoración, ha puesto a disposición de los afectados un recurso para solicitar ingresos indebidos por este motivo, al que puedes acceder a través de este enlace.
