Respuesta
“… en la medida que la deuda frente a la Hacienda Pública origine el
nacimiento de un derecho de cobro frente a los trabajadores, la empresa
contabilizará un activo y un pasivo sin que los hechos descritos, por lo tanto,
afecten al patrimonio de la entidad sin perjuicio del resultado que
posteriormente pueda derivarse de la obligación de estimar el posible
deterioro del derecho de cobro frente a los trabajadores.”
Análisis
Esta circunstancia puede ocurrir
cuando algún trabajador, aplicando lo establecido en el artículo 99 de la Ley
del IRPF, deduzca en su declaración de IRPF la cantidad que debió ser retenida.
En estos casos Hacienda reclamará a la empresa las retenciones mal practicadas.
Sin embargo, si el trabajador ha
realizado su declaración de IRPF conforme a las retenciones efectivamente
efectuadas por la empresa, Hacienda ya no podrá realizar reclamación a ésta
última por retenciones mal practicadas, como establece la doctrina del TEAC
(Resoluciones nº 00/3654/2006 de 03/04/2008 y 00/4144/2006 de 12/02/2009).
En el caso de recibir la
reclamación de cantidades mal practicadas, no se plantea registrarlas
directamente contra el patrimonio neto, ya que se debe considerar su registro
con cargo a un activo frente a los trabajadores a quienes se retuvieron
cantidades inferiores a las procedentes, y con abono a una cuenta de deuda con
Hacienda Pública.
Las cuentas contables a utilizar
podrían ser las siguientes:
-
Activo: cuenta 460 “Anticipos de remuneraciones”.
-
Pasivo: cuenta 475x “Hacienda Pública, acreedora
por reclamación de retenciones” (conviene crear una cuenta distinta de la
cuenta 4751 “Hacienda Pública, acreedora por retenciones practicadas” para
evitar confusiones con las retenciones efectivamente practicadas en el
ejercicio en el que se reclaman las anteriores).
Sin embargo, no se contempla la
cuestión sobre si modificar cifras comparativas para presentar la información
también en los datos del ejercicio anterior, e incluir la información que
corresponda en la memoria de las cuentas anuales.
Para determinar este extremo,
analicemos la regulación sobre errores contables establecida en el PGC (Norma
de Registro y Valoración 22ª):
En la
subsanación de errores relativos a ejercicios anteriores serán de aplicación
las mismas reglas que para los cambios de criterios contables. A estos efectos,
se entiende por errores las omisiones o inexactitudes en las cuentas anuales de
ejercicios anteriores por no haber utilizado, o no haberlo hecho adecuadamente,
información fiable que estaba disponible cuando se formularon y que la empresa
podría haber obtenido y tenido en cuenta en la formulación de dichas cuentas.
Siempre
que se produzcan cambios de criterio contable o subsanación de errores
relativos a ejercicios anteriores se deberá incorporar la correspondiente
información en la memoria de las cuentas anuales.
Cuando se
produzca un cambio de criterio contable, (…), se aplicará de forma retroactiva
y su efecto se calculará desde el ejercicio más antiguo para el que se disponga
de información.
El ingreso
o gasto correspondiente a ejercicios anteriores que se derive de dicha
aplicación motivará, en el ejercicio en que se produce el cambio de criterio,
el correspondiente ajuste por el efecto acumulado de las variaciones de los
activos y pasivos, el cual se imputará directamente en el patrimonio neto, en
concreto, en una partida de reservas salvo que afectara a un gasto o un ingreso
que se imputó en los ejercicios previos directamente en otra partida del
patrimonio neto. Asimismo se modificarán las cifras afectadas en la
información comparativa de los ejercicios a los que le afecte el cambio de
criterio contable.
En el caso analizado estaríamos
ante un error contable cuya subsanación, pese a no requerir ajuste contra
patrimonio neto por no derivarse ingresos ni gastos correspondientes a
ejercicios anteriores, sí debe realizarse de forma retroactiva. Por ello, deben
modificarse las cifras comparativas para reflejar el correspondiente activo y
pasivo registrados en la subsanación del error, e incluir la pertinente
información en la memoria de las cuentas anuales.
Por otro lado, deberemos tener en
cuenta la posible sanción y los intereses de demora que pueden derivar del
procedimiento por el que se reclamen las cantidades mal retenidas.
Podríamos plantearnos registrar
los gastos por estos conceptos directamente contra patrimonio neto como
subsanación de errores, al derivar de las retenciones mal practicadas en
ejercicios anteriores. Sin embargo, considero que no estaríamos ante un error
contable, ya que en la fecha de formulación de las cuentas anuales de
ejercicios anteriores no se disponía de información referente a dichos gastos,
al no haberse iniciado aún el procedimiento por el que se realiza la
reclamación.
Sería en el ejercicio en el que se
conociese la posible reclamación cuando deberían registrarse los gastos por
intereses de demora y la sanción correspondiente, bien por haber sido ya
liquidados, o bien realizando la mejor estimación posible de los mismos como
provisión para impuestos.
Ejemplo
La empresa recibe una reclamación de
Hacienda por importe de 50.000 € por retenciones mal practicadas en las nóminas
del ejercicio anterior. La reclamación conlleva una sanción de 25.000 € y unos
intereses de demora de 5.000 €.
50.000 (460) Anticipo de remuneraciones
25.000 (669) Otros gastos financieros
5.000 (678x) Gastos no deducibles
a (4753) Hacienda Pública, acreedora por reclamación
de retenciones IRPF 80.000
En las cuentas anuales del ejercicio en
el que se tiene conocimiento de la reclamación, la empresa deberá modificar las
cifras comparativas incrementando en 50.000 € la partida del activo corriente
III. “Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar” - 4.”Personal”, y la
partida del pasivo corriente V. “Acreedores comerciales y otras cuentas a
pagar” - 6.”Otras deudas con las Administraciones Públicas”. Asimismo, deberá
recogerse en la memoria la información referente a la subsanación del error en
el punto relativo a corrección de errores dentro de las bases de presentación
de las cuentas anuales (punto 2 aparatado 8 del contenido de memoria recogido
en el PGC).
- BOICAC 106 Consulta nº 5 Contabilidad: cesión a los trabajadores de vehículos en régimen de renting.
