Respuesta
“a) En entidades en las que el auditor
firmante del informe de sus cuentas anuales lleva un plazo de siete años y la
entidad cumpla las condiciones de interés público o de cifra de negocios
previstas legalmente a estos efectos en el séptimo año, dicho auditor deberá
rotar, y ser sustituido para realizar la auditoría de las cuentas anuales del
ejercicio siguiente, en el octavo, siempre que en ese ejercicio la entidad siga
cumpliendo la condición de entidad de interés público o su importe neto de la
cifra de negocios supere los 50.000.000 de euros.
b)
En cambio, en aquellos supuestos de entidades en las que el auditor firmante
del informe de sus cuentas anuales lleva un plazo superior a siete años y se cumplen
las condiciones de interés público o de cifra de negocios previstas legalmente
a estos efectos en ejercicios posteriores al séptimo (octavo, noveno o
sucesivos), el auditor deberá rotar en ese mismo ejercicio posterior al séptimo
(octavo, noveno o sucesivos) en el que la condición de interés público o de
cifra de negocios se cumpla por parte de la entidad.
c)
Por último, en el supuesto de entidades en las que ha transcurrido un período
superior a siete años desde que el auditor ha venido realizando el trabajo de
auditoría de las cuentas anuales de una entidad, pero que en algún ejercicio o
ejercicios intermedios de dicho período el auditor no hubiese firmado el
informe de auditoría correspondiente, siempre que dicho auditor no hubiese
tenido capacidad o posibilidad de influir en la valoración y resultado final
del trabajo de auditoría correspondiente a ese o esos ejercicios intermedios, o
la auditoría realizada hubiese tenido carácter voluntario, no deberán
computarse el citado ejercicio o ejercicios intermedios en el plazo de los
siete años establecidos para determinar la obligación de rotar.”.
Análisis
El artículo 19.2 del TRLAC trata de la rotación
de auditores en los siguientes términos:
2.
Tratándose de entidades de interés público, o de sociedades cuyo importe neto
de la cifra de negocios sea superior a 50.000.000 de euros, una vez
transcurridos siete años desde el contrato inicial, será obligatoria la
rotación del auditor de cuentas firmante del informe de auditoría, debiendo
transcurrir en todo caso un plazo de dos años para que dicha persona pueda
volver a auditar a la entidad correspondiente.
Será
obligatoria dicha rotación cuando en el séptimo año o, en su defecto, en los
años siguientes, la entidad auditada tenga la condición de entidad de interés
público o su importe neto de la cifra de negocios fuese superior a 50.000.000
de euros con independencia de que, durante el transcurso del referido plazo, la
citada entidad no hubiese cumplido durante algún período de tiempo alguna de
las circunstancias mencionadas en este párrafo.
Dicho artículo se encuentra ubicado en la
Sección 1ª INDEPENDENCIA del Capítulo III Ejercicio de la actividad de
auditoría de cuentas de la LAC, por lo que la obligación de rotación del
auditor pretende evitar que se produzca falta de independencia del auditor por
familiaridad o confianza.
La Ley entiende que dicha amenaza se
produce por el hecho de auditar durante un periodo prolongado de tiempo las
cuentas anuales de una entidad, y por ello establece un límite temporal a
partir del cual se obliga a rotar al auditor para que dicha amenaza no se
materialice, aunque lo hace tan sólo respecto a entidades que cumplen una serie
de criterios económicos, “por la mayor
relevancia económica que supone la información económica financiera que
proporcionan”.
A la vista de la finalidad perseguida por el
establecimiento de la obligación de rotación se analizan las cuestiones planteadas:
a)
Los límites
de EIP o cifra de negocio se cumplen en el 7º ejercicio desde el contrato
inicial.
La primera de las situaciones planteadas
se resuelve por aplicación de la literalidad del primer párrafo del artículo
19.2 del TRLAC, que establece la obligación de rotar en determinados casos “una
vez transcurridos siete años desde el contrato inicial”.
Por ello, pese a que los condicionantes de
EIP o cifra de negocio deben tenerse en cuenta en dicho 7º año, si en dicho
ejercicio surgiese la obligación de rotar, la rotación se deberá llevar a cabo
en el ejercicio siguiente, respetando así los 7 años consecutivos de auditoría
de la misma entidad permitidos por la legislación.
El ICAC precisa que en este caso, si en el
8º año se dejasen de cumplir las condiciones de EIP o cifra de negocio
establecidas, no debería hacerse efectiva la obligación de rotar, entendiendo
que en ese caso no se dan las circunstancias establecidas por la norma para
estar obligado a rotar.
Sin embargo, consideramos que dicha
interpretación entra en conflicto con la literalidad de la norma, que establece
inicialmente las cifras del 7º ejercicio como las primeras a tener en cuenta
para que surja la obligación de rotación, aunque dicha
obligación deba hacerse efectiva en el 8º ejercicio para cumplir con los 7
ejercicios consecutivos que la propia norma permite en todo caso auditar las cuentas de la
misma entidad.
Con la interpretación de la norma indicada
por el ICAC, las cifras o consideración de EIP en el 7º año carecen de relevancia,
es decir, así entendido daría lo mismo que en el 7º año se cumplieran dichos
condicionantes o no, si en todo caso van a tenerse en cuenta los límites en el
8º ejercicio para hacer efectiva la rotación.
A nuestro entender, si en el ejercicio 7º
se cumplen los límites, en todo caso se debería rotar en la auditoría del 8º
ejercicio, con independencia de las cifras o consideración de EIP en dicho 8º
año.
De otro modo carecería de sentido la
redacción de la norma “cuando en el
séptimo año o, en su defecto, en los años siguientes…”, si a continuación
entendemos que sólo el cumplimiento de los límites en el 8º determinarían la
obligación de rotar.
b)
Los límites
de EIP o cifra de negocio se cumplen en el 8º ejercicio o posteriores, habiendo
transcurrido 7 años desde el contrato inicial.
En este caso se deberá rotar en el mismo
ejercicio en que se cumplan los límites, ya que los 7 años consecutivos de
auditoría de la misma entidad que en todo caso permite la norma ya han transcurrido.
c)
Si para el
cómputo de los 7 años desde el contrato inicial deben tenerse en cuenta o no
los ejercicios en los que el auditor no hubiera firmado la auditoría o en los que
la auditoría se haya realizado de forma voluntaria.
En ambos supuestos NO deben tenerse en
cuenta para el cómputo de los 7 años de transcurso de tiempo desde el contrato
inicial de auditoría.
En el primer caso (ejercicios intermedios
no firmados por el mismo auditor), el periodo de tiempo auditado por el mismo
auditor se vería interrumpido por este hecho, por lo que la amenaza a la
independencia que la norma pretende evitar mediante la obligación de rotar se
vería eliminada.
Por estas mismas consideraciones, el ICAC
hace la precisión en este caso de que para que se interrumpa el cómputo del plazo de los 7
años, el auditor no debe haber tenido “capacidad
o posibilidad de influir en la valoración y resultado final del trabajo de
auditoría correspondiente a ese o esos ejercicios intermedios”. Ya que en
este caso el hecho formal de no haber firmado el informe de auditoría no sería
salvaguarda de la independencia.
En el segundo supuesto (ejercicios
intermedios de auditoría voluntaria) el ICAC entiende lo mismo que en el caso
anterior, si bien esta argumentación resulta insuficiente, máxime si tenemos en
cuenta que el mismo auditor ha firmado las cuentas de los ejercicios de
auditoría no obligatoria, por lo que es el responsable del resultado final de
dichas auditorías voluntarias. También debe tenerse en cuenta que el artículo 1
del TRLAC incluye las auditorías voluntarias dentro de su ámbito de aplicación.
Consideramos que el hecho de que en
ejercicios intermedios la auditoría se haya realizado voluntariamente no supone
salvaguarda de la independencia. Por ese mismo motivo la propia norma precisa
que será irrelevante el hecho de no cumplir con la consideración de EIP o cifra
de negocio en algún periodo de tiempo durante los 7 años de plazo desde el
contrato inicial.
Por tanto, si atendemos a la finalidad de
la norma, la salvaguarda de la independencia del auditor, consideramos que la
amenaza a la independencia que puede derivar de la familiaridad o confianza
derivada del hecho de auditar las cuentas de la misma entidad durante un
periodo de tiempo prolongado no se ve eliminada si alguno de los ejercicios
intermedios ha sido sometido a auditoría voluntaria y el informe ha sido firmado por el mismo auditor.
Por otro lado, podría considerarse
aplicable la excepción contemplada en el artículo 19.3 del TRLAC:
3. No
obstante, cuando las auditorías de cuentas no fueran obligatorias, no serán de
aplicación las limitaciones establecidas en los apartados anteriores de este
artículo.
Sin embargo, si tenemos en cuenta la
futura modificación de la Ley de Auditoría de Cuentas que se encuentra en tramitación, según su Anteproyecto el artículo 19.3 se verán modificado para
precisar que en caso de auditorías no obligatorias las limitaciones que no
serán de aplicación serán las temporales de contratación establecidas en el apartado
1 del artículo 19; es decir, la excepción no afectaría a la obligación de rotación que se
establece en el apartado 2.
Como conclusión, consideramos cuanto menos
controvertidas dos de las interpretaciones del artículo 19.2 del TRLAC
realizadas por el ICAC:
- La consideración de que, en el supuesto de que los límites de consideración de EIP o cifra de negocio de la entidad auditada se cumplan en el 7º año, sólo deberá rotarse en caso de que asimismo se cumplan dichos límites en el 8º año.
- La consideración de que los periodos intermedios sometidos a auditoría voluntaria firmada por el mismo auditor no deben tenerse en cuenta a efectos del cómputo del transcurso de 7 años desde el contrato inicial.
Por último, precisar que la inminente reforma de la normativa reguladora de la actividad de auditoría de cuentas contendrá varias
modificaciones en cuanto a la obligación de rotación:
- El plazo de 7 años se reducirá a 5.
- El “periodo de enfriamiento” de 2 años se ampliará a 3.
- Las auditorías afectadas serán únicamente las de EIP (se eliminará el límite de 50.000.000 de euros de cifra de negocio), y asimismo los límites para que una entidad tenga la consideración de EIP quedarán en suspenso hasta la aprobación de nuevos límites (en espera de aumentarlos cuantitativamente).
